[Masoud_MI]

همان‌طور كه مي‌دانيم، استاندارد حسابداري شماره 15 با عنوان «سرمايه‌گذاري‌ها» مورد تجديد نظر قرار گرفته و در مورد كليه صورت‌هاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ 1393/1/1 به بعد شروع مي‌شود، لازم‌الاجرا است. يكي از موارد تجديد نظر شده در اين استاندارد، اين است كه سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري فقط بايد به خالص ارزش فروش در ترازنامه منعكس شوند، صرف‌نظر از اينكه سرمايه‌گذاري‌ها تا تاريخ ترازنامه به فروش رسيده يا در آن تاريخ موجود باشند.

 يكي از مسائلي كه پس از تجديد نظر در اين استاندارد توسط برخي از همكاران محترم حرفه و حتي در برخي مقالات مطرح شده و طبعا دغدغه شركت‌هاي سرمايه‌گذاري نيز هست، اين است كه سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري كه در اجراي مفاد اين استاندارد حسابداري تجديد نظر شده، قبل از فروش اين سرمايه‌گذاري‌ها شناسايي مي‌شود، ممكن است مشمول ماليات عملكرد موضوع ماده 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم و اصلاحيه‌هاي آن، به نرخ 25 درصد شود. به نظر مي‌رسد اجراي اين بخش از استاندارد تجديد نظر شده، هيچ گونه جاي نگراني از نظر مالياتي ندارد و سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري كه قبل از فروش اين سرمايه‌گذاري‌ها شناسايي مي‌شود، نبايد مشمول هيچ گونه مالياتي از جمله 25 درصد ماليات موضوع ماده 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم شود.

اين دسته از سرمايه‌گذاري‌ها تنها در زمان نقل و انتقال، مشمول ماليات مقطوع به ميزان نيم درصد ارزش فروش آنها (موضوع ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم) قرار خواهند گرفت كه توسط كارگزاران بورس‌ها و بازارهاي خارج از بورس، از انتقال‌دهنده وصول و به حساب سازمان امور مالياتي واريز مي‌شود. دليل آن نيز كاملا روشن است: قانون‌گذار در تبصره يك ماده 143 و ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم، نحوه شمول ماليات بر نقل و انتقال سهام، سهم‌الشركه و حق‌تقدم سهام و سهم‌الشركه شركا در ساير شركت‌ها از جمله شركت‌هاي پذيرفته شده در بورس‌ها يا بازارهاي خارج از بورس داراي مجوز را كاملا احصا  و تصريح كرده كه از اين بابت وجه ديگري به عنوان ماليات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق‌تقدم سهام و ماليات بر ارزش افزوده خريد و فروش مطالبه نخواهد شد.

از سوي ديگر، در هيچ جاي قانون تغيير در ارزش سهام و ثبت آن را در حساب‌ها در زمره درآمدهاي مشمول ماليات قرار نداده‌است. همچنين، به موجب اصل 51 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران، هيچ مالياتي وضع نمي‌شود، مگر به موجب قانون. بنابراين در موارد شك و به موجب اين اصل قانون اساسي، بايد به اصل عدم رجوع و از تفسير مضيق براي موارد مشمول ماليات استفاده كرد. از طرف ديگر، رئيس كل وقت سازمان امور مالياتي، در بند 4 دستورالعمل صادره در خصوص ابهامات موجود در گزارش‌هاي حسابرسي مالياتي موضوع ماده 272 قانون ماليات‌هاي مستقيم كه در تاريخ 18/7/1385 صادر شده، اعلام كرده است: «زيان (هزينه) كاهش ارزش سرمايه‌گذاري‌ها به هر صورت به علت عدم پيش بيني آن به عنوان هزينه‌هاي قابل قبول مالياتي به شرح مواد 147 و 148 قانون ماليات‌هاي مستقيم و با عنايت به مفاد ماده 143 قانون ياد شده به عنوان هزينه قابل قبول مالياتي تلقي نمي‌شود».

طبعا با همين استدلال، سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري كه قبل از فروش اين سرمايه‌گذاري‌ها شناسايي مي‌شود نيز به دليل عدم پيش بيني آن به عنوان درآمد مشمول ماليات و نيز به لحاظ عدم پذيرش زيان ناشي از كاهش ارزش آن به عنوان هزينه قابل قبول مالياتي به‌طور يقين، مشمول هيچ گونه مالياتي نيست و تنها در زمان نقل و انتقال، مشمول ماليات نقل و انتقال خواهند شد. بر همين اساس، زيان كاهش ارزش اين سرمايه‌گذاري‌ها نيز همچون گذشته به لحاظ اينكه ناشي از منابع غير معاف است و ماليات آن نيز به شرح پيش گفته به‌طور مقطوع است، به عنوان هزينه قابل قبول از لحاظ مالياتي تلقي نمي‌شود. طبعا هرگونه عملي از سوي سازمان امور مالياتي كه مغاير با موارد پيش‌گفته باشد، خلاف منطق و قانون خواهد بود. بنابراين لازم است سازمان امور مالياتي به لحاظ انجام وظايف قانوني خود و با هدف شفافيت بيشتر و پيشگيري از تفسير متناقض ماموران مالياتي در اين خصوص، از هم اكنون با صدور بخشنامه‌اي، مراتب عدم شمول هر گونه ماليات بر سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري كه در اجراي استاندارد حسابداري تجديد نظر شده 15 با عنوان «سرمايه‌گذاري‌ها» در صورت‌هاي مالي شركت‌ها شناسايي مي‌شود را به ادارات امور مالياتي ابلاغ و همچنين اصلاحات لازم را در اين مورد در فرم اظهارنامه مالياتي اعمال كند.

شركت‌هاي سرمايه‌گذاري به عنوان مودياني كه ممكن است در اين مورد متضرر شوند و كانون نهادهاي سرمايه‌گذاري نيز به عنوان نهاد صنفي اين شركت‌ها و حتي سازمان بورس و اوراق بهادار به عنوان متولي بازار با هدف جلوگيري از عواقب اين موضوع بر بازار سرمايه كشور كه در شرايط نامناسبي به سر مي‌برد، بايد از هم‌ اكنون صدور چنين بخشنامه‌اي را از سازمان امور مالياتي بخواهند. طبعا اين اقدام پيشگيرانه سازمان امور مالياتي، مانع از اتخاذ رويه‌هاي متناقض توسط ماموران مالياتي، تضييع حقوق موديان مالياتي كه عمده آن شركت‌هاي سرمايه‌گذاري بزرگ كشور هستند و نيز اخلال در بازار سرمايه كشور خواهد شد.

* عباس وفادار - حسابدار رسمي، كارشناس رسمي دادگستري و مدرس دانشگاه
* فرزاد شهدادفرد - حسابدار رسمي

منبع: دنياي اقتصاد

[Masoud_MI]

بخش اول: در نوشتاري با عنوان «آثار مالياتي استاندارد حسابداري شماره 15» كه به قلم اينجانب و جناب آقاي فرزاد شهدادفرد نگاشته و در صفحه بورس روزنامه دنياي اقتصاد مورخ 1393/2/2 منتشر شد، چنين نتيجه‌گيري شد كه قانون‌گذار در تبصره يك ماده 143 و ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم، نحوه شمول ماليات بر نقل و انتقال سهام، سهم‌الشركه و حق‌تقدم سهام و سهم‌الشركه شركا در ساير شركت‌ها از جمله شركت‌هاي پذيرفته شده در بورس‌ها يا بازارهاي خارج از بورس داراي مجوز را كاملا احصا كرده‌ و تصريح كرده كه از اين بابت وجه ديگري به عنوان ماليات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق‌تقدم سهام و ماليات بر ارزش افزوده خريد و فروش مطالبه نخواهد شد.

 بر اين اساس، سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري كه در اجراي استاندارد حسابداري تجديد نظر شده سرمايه‌گذاري‌ها، قبل از فروش اين سرمايه‌گذاري‌ها شناسايي مي‌شود، نبايد مشمول هيچ گونه مالياتي از جمله 25 درصد ماليات موضوع ماده 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم شود. اين دسته از سرمايه‌گذاري‌ها تنها در زمان نقل و انتقال، مشمول ماليات مقطوع به ميزان نيم درصد ارزش فروش آنها (موضوع ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم) قرار خواهند گرفت كه توسط كارگزاران بورس‌ها و بازارهاي خارج از بورس، از انتقال‌دهنده وصول و به حساب سازمان امور مالياتي واريز مي‌شود.  

پس از چاپ اين نوشتار، برخي همكاران محترم با اشاره به مفاد مواد 1 و 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم بر اين اعتقاد بودند كه سود تحصيل شده از بابت افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله، در صورتي كه همزمان با نقل و انتقال اين سرمايه‌گذاري نباشد، مشمول 25 درصد ماليات موضوع ماده 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم مي‌شود. همچنين، همكار محترم جناب آقاي منصور شمس‌احمدي نيز در يادداشتي با عنوان «شوك در راه بازار سرمايه» كه در روزنامه دنياي اقتصاد مورخ 1393/2/18 منتشر شد، از منظر ديگري به موضوع سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌ المعامله پرداخته‌ و استدلال كرده‌اند: «سهام به تبع منافع آن كه سود است و  به صورت نقدي پرداخت مي‌شود، جزو اموال منقول تبعي طبقه‌بندي مي‌شود.

 بنابراين نه دارايي ثابت است و نه دارايي نامشهود و از آنجا كه طبق آيين‌نامه اجرايي ماده 17 قانون حداكثر استفاده از توان توليدي و خدماتي در تامين نيازهاي كشور فقط تجديد ارزيابي دارايي‌هاي ثابت و نامشهود (بنابه تعريف دارايي‌ها، طبق ماده يك آيين‌نامه ياد شده) و آن هم با احراز شرايط تصريح شده در آن آيين‌نامه، مشمول معافيت مالياتي شده‌اند، بنابراين تجديد ارزيابي سرمايه‌گذاري‌ها مشمول ماليات است.»

1.  بنا به دلايل زير، سود شناسايي شده از بابت افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله به شرح مندرج در استاندارد تجديد نظرشده شماره 15 با عنوان سرمايه‌گذاري‌ها، از مصاديق درآمد تحصيل شده مذكور در مواد 1 و 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم نيست:

1-1.  قانون‌گذار در تبصره يك ماده 143 و ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم، نحوه شمول ماليات بر نقل و انتقال سهام، سهم‌الشركه و حق‌تقدم سهام و سهم‌الشركه شركا در ساير شركت‌ها از جمله شركت‌هاي پذيرفته شده در بورس‌ها يا بازارهاي خارج از بورس داراي مجوز را احصا كرده‌ و تصريح كرده كه از اين بابت وجه ديگري به عنوان ماليات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق‌تقدم سهام و ماليات بر ارزش افزوده خريد و فروش مطالبه نخواهد شد. بنابراين به موجب اصول مسلم حقوقي، خاص موخر كه در اينجا تبصره يك ماده 143 و ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم است، عام مقدم را كه كليه درآمدهاي تحصيل شده اشخاص به شرح مندرج در مواد 1 و 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم است، تخصيص مي‌زند. بنا بر اين، حكم ماليات سهام، سهم‌الشركه و حق‌تقدم آنها، در تبصره يك ماده 143 و ماده 143 مكرر داده ‌شده؛ بنابراين از شمول عام مواد 1 و 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم خارج است.

1-2. بر همين اساس است كه در متن ماده 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم، درآمدهاي تحصيل شده ناشي از مواردي كه طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه‌اي هستند، از جمله تبصره يك ماده 143 و ماده 143 مكرر قانون ماليات‌هاي مستقيم را از مفاد اين ماده مستثني كرده است.

1-3. قانون‌گذار با علم به اينكه نقل و انتقال سهام منجر به كسب سود يا تحميل زيان مي‌شود، براي ماليات آن حكم خاص داده و در نتيجه، سود و زيان ناشي از آن، به عنوان درآمد مشمول ماليات و زيان قابل قبول از لحاظ مالياتي تلقي نمي‌شوند. 

1-4. رويه سازمان امور مالياتي در سال‌‌هاي اخير نيز مويد اين مدعا است زيرا تنها از هر نقل و انتقال سهام، ماليات مقطوع دريافت كرده و از بابت سود حاصل از نقل و انتقال كه در عمل، به نوعي همان افزايش در ارزش سهام تا سطحي است كه به آن مبلغ به فروش رسيده، مالياتي دريافت نكرده‌است. در هيچ جاي قانون نيز نيامده‌است كه درآمد حاصل از نقل و انتقال سهام تنها در صورتي كه در مقطع واگذاري شناسايي شود و ماليات نقل و انتقال آن پرداخت شده‌باشد، از ماليات معاف است. بر اين اساس است كه ادارات امور مالياتي در‌مواردي نيز كه موديان، سهامي را واگذار و سود حاصل از واگذاري را شناسايي كنند، اما ماليات نقل و انتقال را پرداخت نكرده ‌باشند، تنها به مطالبه ماليات نقل و انتقال از مودي اكتفا مي‌كنند و از بابت سود حاصل از واگذاري، مالياتي مطالبه نمي‌كنند.

2. بنا به دلايل زير، مقايسه سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله با تجديد ارزيابي دارايي‌هاي ثابت و مشمول ماليات دانستن آن به لحاظ عدم انطباق با مفاد آيين‌نامه اجرايي ماده 17 قانون حداكثر استفاده از توان توليدي و خدماتي در تامين نيازهاي كشور صحيح نيست.

* عباس وفادار - حسابدار رسمی، كارشناس رسمی دادگستری و مدرس دانشگاه

منبع: دنیای اقتصاد

[Masoud_MI]

بخش پایانی:

2. بنا به دلايل زير، مقايسه سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله با تجديد ارزيابي دارايي‌هاي ثابت و مشمول ماليات دانستن آن به لحاظ عدم انطباق با مفاد آيين‌نامه اجرايي ماده 17 قانون حداكثر استفاده از توان توليدي و خدماتي در تامين نيازهاي كشور صحيح نيست زيرا:

2.1. از اساس شناسايي سود تحقق يافته حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله، چه به لحاظ استانداردهاي حسابداري و چه به لحاظ قانون ماليات‌هاي مستقيم، داراي ماهيتي متفاوت از شناسايي مازاد تحقق‌نيافته ناشي از تجديد ارزيابي است و تلقي آثار مالياتي يكسان براي اين دو موضوع كه داراي ماهيت متفاوتند، صحيح نبوده و در حكم قياس مع‌الفارق است. 

2.2. اساسا مازاد تحقق نيافته ناشي از تجديد ارزيابي كه در اجراي استانداردهاي حسابداري در حساب‌ها شناسايي مي‌شود، مشمول ماليات نيست و به استناد هيچ يك از مفاد قانون ماليات‌هاي مستقيم نمي‌توان آن را مشمول ماليات دانست.

2.3.  ماده 17 قانون حداكثر استفاده از توان توليدي و خدماتي در تامين نيازهاي كشور، افزايش سرمايه ناشي از تجديد ارزيابي دارايي‌ها را از شمول ماليات، معاف دانسته است و آن هم به اين دليل است كه به موجب ماده 48 قانون ماليات‌هاي مستقيم، افزايش سرمايه مشمول ماليات حق تمبر 2 در هزار است. به عبارت ديگر، اين قانون در مورد اين كه تجديد ارزيابي به تنهايي مشمول ماليات مي‌شود، حكمي صادر نكرده‌است. بر اين اساس، و به موجب اصل 51 قانون اساسي و نيز ماده 95 قانون ماليات‌هاي مستقيم، تجديد ارزيابي دارايي‌ها در اجراي استانداردهاي حسابداري، مشمول ماليات نيست و رويه سازمان امور مالياتي در اخذ ماليات از اين بابت، فاقد هر گونه استناد قانوني است كه در اين مورد در نوشتاري با عنوان «تجديد ارزيابي و آثار مالياتي» كه در روزنامه وزين دنياي اقتصاد مورخ 1388/10/7 منتشر شده، به تفصيل بحث كرده‌ام.

با توجه به استدلالات پيش گفته، پر‌واضح است كه سود حاصل از افزايش ارزش سرمايه‌گذاري‌هاي سريع‌المعامله جاري كه قبل از فروش اين سرمايه‌گذاري‌ها شناسايي مي‌شود، نبايد مشمول هيچ گونه مالياتي از جمله 25 درصد ماليات موضوع ماده 105 قانون ماليات‌هاي مستقيم شود، بنابراين بار ديگر تاكيد مي‌شود به‌منظور پيش‌گيري از تفسير متناقض ماموران مالياتي، ضرورت دارد شركت‌هاي سرمايه‌گذاري، كانون نهادهاي سرمايه‌گذاري و سازمان بورس اوراق بهادار، از هم‌اكنون صدور بخشنامه‌اي را از سوي سازمان امور مالياتي كشور در اين مورد خواستار شوند.

* عباس وفادار - حسابدار رسمی، كارشناس رسمی دادگستری و مدرس دانشگاه

منبع: دنیای اقتصاد